特定交易的会计处理8--客户未行使的权利

总原则：企业向客户预收销售商品款项的，应当首先将该款项确认为负债（合同负债），待履行了相关履约义务时再转为收入。

1.企业因销售商品向客户收取预收款时，

借：银行存款

　  贷：合同负债

2.向客户转让相关商品时，

借：合同负债

　  贷：主营业务收入

当企业预收款项无需退回，且客户可能会放弃其全部或部分合同权利时，例如，放弃储值卡的使用等，企业预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额的，应当按照客户行使合同权利的模式按比例将上述金额确认为收入；

否则，企业只有在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时，才能将上述负债的相关余额转为收入。

【例题21】甲公司经营一家电商平台，平台商家自行负责商品的采购、定价、发货以及售后服务，甲公司仅提供平台供商家与消费者进行交易并负责协助商家和消费者结算货款，甲公司按照货款的5%向商家收取佣金，并判断自己在商品买卖交易中是代理人。 2×18年，甲公司向平台的消费者销售了1 000张不可退的电子购物卡，每张卡的面值为200元，总额200 000元。假设不考虑相关税费的影响。

本例中，考虑到甲公司在商品买卖交易中为代理人，仅为商家和消费者提供平台及结算服务，并收取佣金，因此，甲公司销售电子购物卡收取的款项200 000元中，仅佣金部分10 000元（200 000×5%，不考虑相关税费）代表甲公司已收客户（商家）对价而应在未来消费者消费时作为代理人向商家提供代理服务的义务，应当确认合同负债。其余部分（即190 000元），为甲公司代商家收取的款项，作为其他应付款，待未来消费者消费时支付给相应的商家。

【例题改编22】甲公司经营连锁面包店。2×20年，甲公司向客户销售了5 000张储值卡，每张卡的面值为200元，总额为1 000 000元。客户可在甲公司经营的任何一家门店使用该储值卡进行消费。根据历史经验，甲公司预期客户购买的储值卡中将有大约相当于储值卡面值金额5%（即50 000元）的部分不会被消费。截至2×20年 12月31日，客户使用该储值卡消费的金额为400 000元。甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%，在客户使用该储值卡消费时发生增值税纳税义务。

本例中，甲公司预期将有权获得与客户未行使的合同权利相关的金额为50 000元，该金额应当按照客户行使合同权利的模式按比例确认为收入。因此，甲公司在2×20年销售的储值卡应当确认的收入金额为372 613元 [（400 000＋50 000×400 000÷950 000）÷（1＋13%）] ，应确认的增值税销项税额＝400 000÷（1＋13%）×13%＝46 018（元）。

甲公司的账务处理为：

（1）销售储值卡：

借：库存现金　　    1 000 000

　  贷：合同负债　　　                884 956 [1 000 000÷（1＋13%）]

　　　  应交税费 ——待转销项税额     115 044　

（2）根据储值卡的消费金额确认收入，同时将对应的待转销项税额确认为销项税额：

借：合同负债　　　　　　　　　　372 613

　　应交税费 ——待转销项税额　　46 018

　   贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　 372 613

　　　   应交税费 ——应交增值税（销项税额）　 46 018