收入确认五步法--第2步：识别合同中的单项履约义务

下列情况下，企业应当将向客户转让商品的承诺作为单项履约义务：

1.企业向客户转让可明确区分商品（或者商品或服务的组合）的承诺。

可明确区分商品同时满足：

（1）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益，即该商品本身能够明确区分。（物理层面）

（2）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分，即转让该商品的承诺在合同中是可明确区分的。（合同层面）

思考：销售电梯并负责安装是几项履约义务？

下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中的其他承诺不可明确区分：

一是，企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品进行整合，形成合同约定的某个或某些组合产出转让给客户。

【案例2】企业为客户建造写字楼的合同中，企业向客户提供的砖头、水泥、人工等都能够使客户获益，但是，企业对客户承诺的是为其建造一栋写字楼，而并非提供这些砖头、水泥和人工等，企业需提供重大的服务将这些商品进行整合，以形成合同约定的一项组合产出（即写字楼）转让给客户。

因此，在该合同中，砖头、水泥和人工等商品彼此之间不能单独区分。需要将所有商品和服务整体作为一项单独的履约义务进行会计处理。

二是，该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。

【案例3】企业承诺向客户提供其开发的一款现有软件，并提供安装服务，虽然该软件无须更新或技术支持也可直接使用，但是企业在安装过程中需要在该软件现有基础上对其进行定制化的重大修改，以使其能够与客户现有的信息系统相兼容。

此时，转让软件的承诺与提供定制化重大修改的承诺在合同层面是不可明确区分的。

三是，该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。也就是说，合同中承诺的每一项商品均受到合同中其他商品的重大影响。

【案例4】企业承诺为客户设计一种新产品并负责生产10个样品，企业在生产和测试样品的过程中需要对产品的设计进行不断的修正，并导致已生产的样品均可能需要进行不同程度的返工。此时，企业提供的设计服务和生产样品的服务是不断交替反复进行的，二者高度关联，因此，在合同层面是不可明确区分的。

【提示】企业向客户销售商品时，往往约定企业需要将商品运送至客户指定的地点。

①通常情况下，商品控制权转移给客户之前发生的运输活动不构成单项履约义务；

②相反，商品控制权转移给客户之后发生的运输活动可能表明企业向客户提供了一项运输服务，企业应当考虑该项服务是否构成单项履约义务。

2.一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分的商品

企业应当将实质相同且转让模式相同的一系列商品作为单项履约义务，即使这些商品可明确区分。如每天为客户提供保洁服务的长期劳务合同等。

转让模式相同，是指每一项可明确区分商品均满足在某一时段内履行履约义务的条件，且采用相同方法确定其履约进度。

【案例5】企业向客户提供2年的酒店管理服务，具体包括保洁、维修、安保等，但没有具体的服务次数或时间的要求，尽管企业每天提供的具体服务不一定相同，但是企业每天对于客户的承诺都是相同的，因此，该服务符合“实质相同”的条件，应作为一个单项履约义务处理。