外币折算

本文框架

一、记账本位币的确定

二、外币交易的会计处理（★★）

三、外币财务报表的折算（★★★）

一、记账本位币的确定

（一）企业记账本位币的确定

企业的记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。

我国企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。

一、记账本位币的确定

企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：

（二）境外经营记账本位币的确定

境外经营包括：

1.通常是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。

2.企业在境内的子公司、联营企业、合营企业或者分支机构，选定的记账本位币与企业的记账本位币不同的，也应当视同境外经营。

企业选定境外经营的记账本位币，除考虑一般因素外，还应当考虑境外经营与企业的关系：
1.境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；
2.境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；
3.境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；
4.境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。

（三）记账本位币的变更
企业记账本位币一经确定，不得随意变更。

企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，由于采用同一即期汇率进行折算，因此，不会产生汇兑差额。

二、外币交易的会计处理（★★）

（一）初始确认

1.企业发生外币交易的，应在初始确认时采用交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额。【外币统账制】

2.企业收到投资者以外币投入的资本，无论是否有合同约定汇率，均不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，而是采用交易日即期汇率折算。

【提示】

即期汇率：立即交付时的结算价格。用于记账的即期汇率一般指当日中国人民银行公布的人民币汇率的中间价。但企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际的汇率（即银行买入价或卖出价）折算。

即期汇率的近似汇率：是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。

【例题1】乙股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日a的即期汇率折算。2×15年3月3日，从境外丙公司购入不需要安装的设备一台，设备价款为25万美元，购入该设备当日的即期汇率为1美元＝6.5元人民币，适用的增值税税率为13%，款项尚未支付，增值税以银行存款支付。有关会计分录如下：

借：固定资产——机器设备                      162.5（25×6.5）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）         21.125

　   贷：应付账款——丙公司（美元）　　              162.5

　　　   银行存款　　　　                             21.125

【例题2】乙有限责任公司以人民币为记账本位币，2×15年6月1日，乙公司与美国甲公司签订投资合同，甲公司将向乙公司出资200万美元，占乙公司注册资本的23%；甲公司的出资款将在合同签订后一年内分两次汇到乙公司账上；合同约定汇率为1美元＝6.5元人民币。当日的即期汇率为1美元＝6.45元人民币。

2×15年9月10日，乙公司收到甲公司汇来的第一期出资款，当日的即期汇率为1美元＝6.35元人民币。有关会计分录：

借：银行存款——美元　  635（100×6.35）　

　   贷：实收资本　　　               635

2×16年5月25日，乙公司收到甲公司汇来的第二期出资款，当日的即期汇率为1美元＝6.4元人民币。有关会计分录如下：

借：银行存款——美元　640（100×6.4）

　   贷：实收资本　　　　       640

【例题3】乙有限责任公司以人民币额为记账本位币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。2×15年6月1日，将5万美元到银行兑换为人民币，银行当日的美元买入价为1美元＝6.55元人民币，中间价为1美元＝6.60元人民币。

本例中，企业与银行发生货币兑换，兑换所用汇率为银行的买入价，而通常记账所用的即期汇率为中间价，由于汇率变动而产生的汇兑差额计入当期财务费用。有关会计分录如下：

借：银行存款——人民币　 32.75（5×6.55）

　　财务费用——汇兑差额　0.25

　   贷：银行存款——美元　           33（5×6.6）

（二）期末调整或结算

1.货币性项目

货币性项目：是指企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。例如，银行存款、应收账款、债权投资、其他债权投资、应付账款、短期借款、应付债券等。

期末及结算日，应以当日（期末或结算日）即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇兑差额计入当期损益（财务费用）。

【提示】企业为购建或生产符合资本化条件的资产而借入的专门借款为外币借款时，在借款费用资本化期间内，由于外币借款在取得日、使用日及结算日的汇率不同而产生的汇兑差额，应当予以资本化，计入相关资产成本。

【例题3】国内甲公司的记账本位币为人民币。2×15年1月1日，为建造某固定资产专门借入长期借款2万美元，期限为2年，年利率为5%，每年年初支付利息，到期还本。2×15年1月1日的即期汇率为1美元＝6.45元人民币，2×15年12月31日的即期汇率为1美元＝6.2元人民币。假定不考虑相关税费的影响。

2×15年1月1日借入长期借款：

借：银行存款——美元　　　12.9（2×6.45） 　

　  贷：长期借款——美元　　　    12.9　　　

2×15年12月31日，该公司计提当年利息应作以下会计分录：

借：在建工程　　 0.62（2×5%×6.2）

　  贷：应付利息——美元　　 0.62

2×15年12月31日，该公司美元借款本金由于汇率变动产生的汇兑差额，应作以下会计分录：

借：长期借款——美元　　0.5 [2×（6.45－6.2）]

    贷：在建工程　　             0.5

2×16年1月1日，该公司支付2×15年利息，该利息由于汇率变动而产生的汇兑差额应当予以资本化，计入在建工程成本。2×16年1月1日的即期汇率为1美元＝6.22元人民币，相应的会计分录为：

借：应付利息——美元   0.62（2×5%×6.20）

　　在建工程　　　　   0.002

　  贷：银行存款　                      0.622（2×5%×6.22）

【经典例题4·多选题】甲公司以人民币作为记账本位币。2×17年发生的有关外币交易或事项如下：

（1）外币美元资本投入，合同约定的折算汇率与投入美元资本当日的即期汇率不同；

（2）支付应付美元货款，支付当日的即期汇率与应付美元货款的账面汇率不同；

（3）年末折算汇率与交易发生时的账面汇率不同。

不考虑应予资本化的金额及其他因素。下列各项关于甲公司2×17年上述外币交易或事项会计处理的表述中，正确的有（　）。

A.收到外币美元资本投入时按合同约定的折算汇率折算的人民币记账

B.偿还美元应付账款时按偿还当日的即期汇率折算为人民币记账

C.各外币货币性项目按年末汇率折算的人民币金额与其账面人民币金额的差额计入当期损益

D.外币美元资本于年末按年末汇率折算的人民币金额调整其账面价值

【答案】BC

【解析】选项A，按照收到时的即期汇率折算；选项D，外币美元资本属于所有者权益类账户，期末不需要按照即期汇率进行调整。

【经典例题5·单选题】甲公司以人民币为记账本位币，发生外币交易时采用交易日的即期汇率折算。甲公司12月20日进口一批原材料并验收入库，货款尚未支付；原材料成本为80万美元，当日即期汇率为1美元＝6.8元人民币。12月31日，美元户银行存款余额为1 000万美元，按年末汇率调整前的人民币账面余额为7 020万元，当日即期汇率为1美元＝6.5元人民币。上述交易或事项对甲公司12月份营业利润的影响金额为（　）。

A.－220万元                 B.－496万元

C.－520万元                 D.－544万元

【答案】B

【解析】上述交易或事项对甲公司12月份营业利润的影响金额＝80×（6.8－6.5）－（7 020－1 000×6.5）＝－496（万元）。

借：应付账款　　24

　　贷：财务费用　　24

借：财务费用　 520

　　贷：银行存款　 520

2.非货币性项目

总原则：不单独反映汇兑差额。

（1）对于以历史成本计量的外币非货币性项目，已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。

【提示】外币预收账款和预付账款、合同资产和合同负债均不满足货币性项目的定义，属于以历史成本计量的外币非货币性项目，企业在资产负债表日应当采用交易发生日的即期汇率折算，不产生汇兑损益。

（2）对于以成本与可变现净值孰低计量的存货：

期末外币可变现净值×期末即期汇率-原记账本位币反映的成本的差额，计入“资产减值损失”。

（3）对于以公允价值计量的外币非货币性项目：

期末外币公允价值×期末即期汇率-原记账本位币反映的账面价值，属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（股票、基金等）的，差额计入公允价值变动损益；指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资的，差额计入其他综合收益（均含汇率变动）。

【提示】以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的外币货币性金融资产（债券投资）的汇兑差额计入财务费用。

非交易性权益工具投资的外币现金股利产生的汇兑差额，应当计入当期损益（财务费用）。

【总结】

【例题6】P上市公司以人民币为记账本位币。2×15年11月2日，从英国W公司采购国内市场尚无的A商品1万件，每件价格为1 000英镑，当日即期汇率为1英镑＝10元人民币。2×15年12月31日，尚有0.1万件A商品未销售出去，国内市场仍无A商品供应，A商品在国际市场的价格降至900英镑。12月31日的即期汇率是1英镑＝9.7元人民币。假定不考虑相关税费。

本例中，由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日确定的可变现净值以外币反映时，计提存货跌价准备应当考虑汇率变动的影响。因此，该公司应作会计分录如下：

11月2日，购入A商品：

借：库存商品——A　10 000（1×1 000×10）

　  贷：银行存款——英镑　　 10 000

12月31日，计提存货跌价准备：

借：资产减值损失　　 127

　   贷：存货跌价准备　　　 127

0.1×1 000×10－0.1×900×9.7＝127（万元人民币）

【例题7】国内甲公司的记账本位币为人民币，2×15年12月10日以每股1.5美元的价格购入乙公司B股1万股作为交易性金融资产，当日汇率为1美元＝6.3元人民币，款项已付。2×15年12月31日，由于市价变动，购入的乙公司B股的市价变为每股1美元，当日汇率为1美元＝6.2元人民币。假定不考虑相关税费的影响。

2×15年12月10日，该公司对上述交易应作以下处理：

借：交易性金融资产　　9.45（1.5×1×6.3）

　   贷：银行存款——美元　　　9.45

由于该项交易性金融资产是以外币计价，在资产负债表日，不仅应考虑股票市价的变动，还应一并考虑美元与人民币之间汇率变动的影响，上述交易性金融资产在资产负债表日的人民币金额为6.2万元（即1×10 000×6.2），与原账面价值9.45万元的差额为－3.25万元人民币，计入公允价值变动损益。相应的会计分录为：

借：公允价值变动损益　　　3.25

　   贷：交易性金融资产　　　　　3.25

3.25万元人民币既包含甲公司所购入乙公司B股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。

2×16年1月10日，甲公司所购入乙公司B股股票按当日市价每股1.2美元全部售出，所得价款为1.2万美元，按当日汇率1美元＝6.25元人民币折算为人民币金额为7.5万元，与其原账面价值人民币金额6.2元的差额为1.3万元人民币，对于汇率的变动和股票市价的变动不进行区分，均作为投资收益进行处理。因此，售出当日，甲公司应作会计分录如下：

借：银行存款——美元　 7.5（1.2×1×6.25）

　   贷：交易性金融资产           6.2（9.45－3.25）

　　　   投资收益　　              1.3

【例题8】国内甲公司的记账本位币为人民币。2×15年2月10日以每股15港元的价格购入乙公司H股1万股，指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，当日即期汇率为1港元＝0.9元人民币，款项已付。2×15年12月31日，由于市价变动，购入的乙公司H股的市价变为每股18港元，当日汇率为1港元＝0.85元人民币。假定不考虑相关税费的影响。

2×15年2月10日，该公司对上述交易应作以下处理：

借：其他权益工具投资 13.5（15×1×0.9）

　   贷：银行存款——港元　　　13.5

由于该项金融资产是以外币计价，在资产负债表日，不仅应考虑股票市价的变动，还应一并考虑美元与人民币之间汇率变动的影响，上述金融资产在资产负债表的人民币金额为15.3万元（即18×1×0.85），与原账面价值13.5万元的差额为1.8万元人民币，计入其他综合收益。相应的会计分录为：

借：其他权益工具投资　　　1.8

　   贷：其他综合收益　　　       1.8

1.8万元人民币既包含甲公司所购乙公司的H股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。

【经典例题9·多选题】甲公司以人民币为记账本位币，采用交易发生日的即期汇率折算。2×18年3月10日以每股5美元的价格购入乙公司在境外上市交易的股票20万股，发生相关交易费用1万美元，甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，当日汇率为1美元＝6.6元人民币。2×18年12月31日，乙公司股票的市场价格为每股6美元，当日汇率为1美元＝6.9元人民币。2×19年2月5日，甲公司以每股8美元的价格将